Magánszemélyek illetősége
A jövedelemadózásban az illetőség megállapítására azért van szükség, mert – a 2003-tól hatályos törvényi megfogalmazás szerint – a belföldi magánszemélyt a jövedelemszerzés helyétől függetlenül összes bevételére kiterjedő teljes körű adókötelezettség, míg a külföldi illetőségű magánszemélyt kizárólag a jövedelemszerzés helye alapján belföldről származó, vagy nemzetközi szerződés, viszonosság alapján Magyarországon adóztatható bevételére vonatkozó korlátozott adókötelezettség terheli.
Belföldi illetőség
Belföldi illetőséggel rendelkezik a magánszemély, ha
– kizárólag magyar állampolgárságú,
– letelepedési engedéllyel rendelkező külföldi állampolgár,
– hontalan, illetve
– kizárólag belföldön rendelkezik állandó lakóhellyel.
Amennyiben a magyar állampolgár egyidejűleg más államnak is állampolgára, és belföldön nincs állandó lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye, csak akkor számít belföldinek, ha a létérdekeinek a központja belföldön van. Ugyanez vonatkozik arra a természetes személyre is, aki nem, vagy nem csak belföldön rendelkezik állandó lakóhellyel.
A létérdekek központja
A létérdekek központja az az állam, amelyhez a magánszemélyt a legszorosabb személyes, családi és gazdasági kapcsolatok fűzik. A belföldi szokásos tartózkodási hely akkor határozza meg az illetőséget, ha ez a létérdekek központja alapján nem állapítható meg.
Külföldi illetőség
A jövedelemadó-törvény a külföldi illetőséget a belföldi illetőségű magánszemélyhez viszonyítva határozza meg, azaz külföldinek tekintendő minden olyan magánszemély, aki nem minősül belföldi illetőségűnek.
A jövedelemszerzés helye
Az adókötelezettség meghatározásához fontos szempont, hogy a különböző típusú jövedelem belföldről vagy külföldről származik-e. A legtipikusabb jövedelmek esetében a jövedelemszerzés helyét a jövedelemadó-törvény úgy határozza meg, hogy a jövedelem a lehető legszélesebb körben számítson belföldről származónak, így korlátozott adókötelezettség esetén is lehetőség legyen annak adóztatására.
Önálló tevékenységből származó jövedelem
Az önálló tevékenységből származó jövedelem esetében a jövedelemszerzés helye a magánszemély illetősége szerinti állam. Ha azonban a magánszemély az önálló tevékenységét egy meghatározott telephelyen folytatja, akkor a jövedelemszerzés helye tekintetében a telephely fekvése szerinti állam a meghatározó.
Jármű-üzemeltetésből származó jövedelem
Abban az esetben, ha a jövedelem hajó, légi jármű vagy közúti szállító jármű nemzetközi forgalomban történő üzemeltetéséből származik, akkor az üzemben tartó székhelye, vagy a hajó, jármű nyilvántartását vezető állam a döntő a jövedelemszerzés helyének szempontjából.
Ingatlanügyletek
Az ingatlannal kapcsolatos ügyletekből származó jövedelem esetén az ingatlan fekvése szerinti állam, a művészeti, előadói tevékenységből származó jövedelemnél pedig a tevékenység végzésének helye szerinti állam a jövedelemszerzés helye.
Nem önálló tevékenységből származó jövedelem
A nem önálló tevékenységből származó jövedelemnél a tevékenység végzésének szokásos helye szerinti állam, míg a közszolgálati, közalkalmazotti, bírósági, igazságügyi alkalmazott vagy ügyészségi szolgálati, valamint a fegyveres szervek hivatásos állományú tagjának szolgálati viszonya, vagy ezek közül bármelyik jogviszonynak megfelelő, a külföldi jog szerinti jogviszony alapján megszerezett jövedelem esetében a munkáltató illetősége szerinti állam a jövedelemszerzés helye.
Szellemi alkotáshoz fűződő joghoz kapcsolódó jövedelem
Szellemi alkotáshoz fűződő törvényi védelem alatt álló jog révén megszerzett jövedelemnél a jövedelemszerzés helye a jogdíj fizetésére kötelezett személy illetősége szerinti állam, de ha a fizetésre belföldi telephelye, fióktelepe, kereskedelmi képviselete útján kötelezett, akkor belföld.
Vezető tisztségviselők, felügyelőbizottsági tagok
Vezető tisztségviselői, felügyelőbizottsági juttatás esetében a jogi személy, egyéb szervezet székhelye, kamatjövedelemnél a kamat fizetésére kötelezett személy illetősége dönti el a jövedelemszerzés helyét.
Osztalék, vállalkozásból kivont jövedelem
Az osztalék, illetve vállalkozásból kivont jövedelem esetében az osztalék fizetésére kötelezett jogi személy, egyéb szervezet, illetve a társas vállalkozás székhelye szerinti állam a meghatározó, ha azonban a jövedelem megszerzésének alapjául szolgáló értékpapír ténylegesen a jogosult magánszemély belföldi telephelyéhez tartozik, akkor belföldről származik a jövedelem.
Nyereményből származó jövedelem
A nyereményből származó jövedelem esetében a szerencsejáték szervezőjének székhelye szerinti állam, ha azonban a szerencsejáték szervezése telephely, fióktelep, kereskedelmi képviselet útján történik, akkor a telephely, fióktelep, illetve a kereskedelmi képviselet szerinti állam minősül a jövedelemszerzés helyének.
Egyéb jövedelmek
Az előzőekben nem említett jövedelemtípusoknál a jövedelemszerzés helye azonos a magánszemély illetősége szerinti állammal.
A társaságok illetősége
A társasági adóról szóló törvény (Tao.) szerint külföldi illetőségű adózónak minősülnek a külföldi ország jogszabályai alapján létrejött jogi személyek, jogi személyiséggel nem rendelkező társas cégek, személyi egyesülések és egyéb szervezetek. A külföldi illetőségű adózók közös jellemzője, hogy adókötelezettségük a Magyarországról származó, Magyarországon végzett tevékenységnek betudható jövedelemre terjed ki, adózásuk attól függ, hogy belföldről milyen módon jutnak jövedelemhez, rendelkeznek-e telephellyel, vagy esetleg telephelynek be nem tudható jövedelmet szereznek. A jövedelemszerzés módja tekintetében megkülönbözteti az adótörvény a külföldi vállalkozókat és a külföldi szervezeteket. Külföldi vállalkozó alatt azt a külföldi illetőségű adózót kell érteni, amely Magyarországon telephellyel rendelkezik, és a jövedelem a telephelynek tudható be, míg külföldi szervezet az, amely nem magyarországi telephely útján, de belföldről szerez jövedelmet.
A telephely meghatározása
A Tao. tételesen meghatározza, hogy milyen esetekben minősül a külföldi vállalkozó belföldi tevékenységének helyszíne telephelynek. Így telephely – többek között – az állandó üzleti létesítmény, idesorolható például az épület, építmény, iroda, gyár, bánya, az állandó üzleti berendezés, felszerelés, amellyel folyamatos, állandó üzleti tevékenységre rendezkedett be a külföldi cég. Ahhoz, hogy egy állandó létesítmény, berendezés, felszerelés telephelynek minősüljön, nem szükséges, hogy az a külföldi tulajdona legyen.
Bérelt, lízingelt létesítmény
A bérbe vett, lízingelt, térítés nélkül használt létesítmény, berendezés, felszerelés is telephelynek számít, ha az "állandóság" kritériumának megfelel. Állandónak minősül az üzleti létesítmény, berendezés, felszerelés, ha az folyamatosan, hosszabb időre, vagy határozatlan időre áll fenn.
Építkezés, összeszerelő tevékenység
Az építkezés, összeszerelő tevékenység helyét csak akkor kell telephelynek tekinteni, ha a munka időtartama legalább három hónapig tart (nemzetközi egyezmények ettől hosszabb időtartamot is meghatározhatnak). Az időtartamot építkezési területenként külön-külön kell vizsgálni, építkezési területnek számít a földrajzilag vagy gazdaságilag összefüggő építkezés.
Képviselő
Telephely a külfölditől nem független személy, azaz a képviselő, aki a külföldi nevében végez belföldön tevékenységet, és a kapott felhatalmazással rendszeresen él. Külön is megtalálható a biztosítási tevékenységet végző képviselő, amely akkor telephely, ha a képviselő belföldi kockázatokra köti a biztosítást.
A fióktelep
Az adótörvény a telephelyek között nevesíti a fióktelepet is.
Ami nem minősül telephelynek
Nem tekinthető telephelynek
– a külföldi árujának vagy termékének kizárólag tárolására, bemutatására használt létesítmény,
– a külföldi árujának vagy termékének kizárólag tárolás, bemutatás, más személy általi feldolgozás céljából történő készletezése,
– a létesítménynek kizárólag a külföldi személy számára történő áru-, illetve termékbeszerzési, valamint információgyűjtési célú fenntartása,
– a létesítménynek kizárólag egyéb előkészítő vagy kisegítő jellegű tevékenység folytatása céljából való fenntartása, valamint
– a független képviselő (ideértve a bizományost is) útján kifejtett tevékenység helye, amennyiben ez a személy szokásos üzleti tevékenysége keretében jár el.
Bemutatóterem
Mindezek szerint nem telephely a termékek bemutatására szolgáló bemutatóterem vagy az árukészlet, anyag, félkész termékek tárolására szolgáló raktár.
Képviselet piackutatásra
Végül nem keletkeztet telephelyet az sem, ha a külföldi cég kizárólag piackutatás céljából tart fenn képviseletet Magyarországon.
Adózás az "adóparadicsomokban"
Ellenőrzött külföldi társaság
A külföldivel kötött szerződésből származó jövedelem adókötelezettségének meghatározásakor külön érdemes megvizsgálni, hogy a külföldi székhelye, állandó lakhelye "adóparadicsomban" van-e, ugyanis az adótörvények az "adóparadicsomi", azaz az ellenőrzött külföldi társaságoktól, magánszemélytől származó jövedelmekre szigorító rendelkezéseket tartalmaznak.
Az ellenőrzött külföldi társaság fogalmát a Tao. határozza meg. E szerint ennek számít az a külföldi személy, amelyben az adózó vagy kapcsolt vállalkozása részesedéssel rendelkezik, és amelynek székhelye olyan államban van, ahol jogszabály vagy a jövedelmére nem ír elő társasági adónak megfelelő adókötelezettséget, vagy előír ugyan, de az adóévre fizetendő adó és az adózás előtti eredménynek megfelelő összeg hányadosa nem éri el a magyar társaságiadó-mérték kétharmadát.
A minősítés alapja
A meghatározás nem az egyes államok jogszabályaiban előírt névleges adómértéket rendeli vizsgálni, hanem a külföldi személy tényleges adóterhelését. Ennek megfelelően a fizetendő társasági adónak megfelelő adót el kell osztani az adózás előtti eredménynek megfelelő összeggel, amely így nem tartalmaz adóalap-módosító tételeket és egyéb, a szabályozásokból adódó, az adózás előtti eredményre gyakorolt hatást sem. Ha az így kapott hányados százalékban kifejezett összege nem éri el a 12 százalékot, akkor a külföldi személy ellenőrzött külföldi társaságnak minősül.
Valódi gazdasági jelenlét
Fontos, hogy az adótörvényekben az ellenőrzött külföldi társaságra vonatkozó előírásokat nem kell alkalmazni, ha a külföldi személy a székhelye szerinti államban valódi gazdasági jelenléttel bír.
Az eddigiekből is látható, hogy az olyan külföldi személy is lehet ellenőrzött külföldi társaság, amelynek székhelye szerinti állammal van a Magyar Köztársaságnak kettős adózást elkerülő egyezménye. Azonban egyezményes állam esetén a törvény vélelmezi a valódi gazdasági jelenlétet – amely felment a "szankciók" alkalmazása alól –, ennek ellenkezőjét az adóhatóságnak kell bizonyítania. Ha azonban az ellenőrzött külföldi társaság székhelye nem egyezményes államban van, akkor a valódi gazdasági jelenlétet az adózónak kell bizonyítania.
"Adóparadicsomi" korlátok a jövedelemadóban
Az "adóparadicsomból" származó jövedelmekhez, költségekhez a személyijövedelemadó-törvényben az adókötelezettség jogcímének megváltoztatására, a bizonyítási kötelezettség megfordulására vonatkozó szabályok kapcsolódnak.
A bevétel megállapítása és piaci értéke
Ha a magánszemély nem pénzbeli vagyoni értéket kap ellenőrzött külföldi társaságtól, vagy alacsony adókulcsú államban állandó lakóhellyel rendelkező személytől, akkor – a bevétel forintosításakor – a magánszemélynek kell haladéktalanul megállapítania és bizonyítania annak szokásos piaci értékét.
Költségek érvényesítése
A törvény fő szabályként mondja ki, hogy nem számít költségnek az a kiadás, amely alacsony adókulcsú államban székhellyel, állandó lakóhellyel rendelkező személlyel összefüggésben merült fel. Az ilyen kiadás költségkénti érvényesítésére akkor van lehetőség, ha a magánszemély bizonyítja, hogy a kiadás a bevételszerző tevékenységgel közvetlen összefüggésben, kizárólag a bevétel megszerzése, a tevékenység folytatása érdekében merült fel.
Kamat, osztalék progresszív adózása
Ha a kamatot, osztalékot ellenőrzött külföldi társaság megbízásából fizetik ki, akkor az ilyen jövedelem egyéb jövedelemnek számít, amely után progresszívan kell adózni.
Értékpapír elidegenítéséből származó bevétel
Az alacsony adókulcsú államban székhellyel rendelkező jogi személy, egyéb szervezet által kibocsátott értékpapír elidegenítésekor a bevételnek az értékpapír megszerzésére fordított értéket meghaladó része ugyancsak egyéb jövedelemként adózik.
Jövedelmek tulajdonosi jogok megszűnése esetén
Amennyiben pedig a magánszemély adóparadicsomi társaság tagja, és részvényesi, üzletrész-tulajdonosi jogviszonya megszűnik, vagy a társaság jogutód nélkül megszűnik, illetve jegyzett tőkéjét leszállítják, akkor az így szerzett számított jövedelem is progresszíven adózik, egyéb jövedelemnek számít.
"Adóparadicsomi" szabályok a társasági adóban
Adóalap-csökkentési tilalmak
A társaságiadó-törvény rendelkezése szerint – a fő szabállyal ellentétben – nem csökkenthető az adózás előtti eredmény az ellenőrzött külföldi társaságtól kapott osztalékkal. Ugyancsak nem csökkenthető az adóalap, ha az adózó "adóparadicsomi" társaság tagja, és a társaság átalakulásakor, jogutód nélküli megszűnésekor, jegyzett tőkéjének tőkekivonás útján történő leszállításakor a kivezetett részesedés bekerülési értékét meghaladóan számol el bevételt.
Amennyiben ellenőrzött külföldi társaság adott az adóalanynak ingyenesen eszközt, támogatást, juttatást, akkor az így elszámolt bevétel nem csökkenti az adóalapot.
Adóalap-növelő tételek
Adóalap-növelő tételként kell figyelembe venni az ellenőrzött külföldi társaság tulajdonosánál:
– az ilyen társaságban fennálló részesedésre elszámolt értékvesztést,
– az árfolyamveszteség ráfordításként elszámolt összegét, valamint
– a részesedés kivezetésekor az elszámolt ráfordításnak a bevételt meghaladó összegét.
Költségelszámolási korlát
A személyi jövedelemadóhoz hasonlóan a társasági adóban sem elismert költség az adóparadicsomi társaságnak juttatott ellenérték következtében felmerült költség, ráfordítás. Az adózás előtti eredményt csak abban az esetben nem kell megnövelni, ha az adózó bizonyítja, hogy a költség, ráfordítás a vállalkozási tevékenység érdekében merült fel. A kapcsolt vállalkozási viszonyban lévők között alkalmazni rendelt módosító tételek esetén az adóalanynak nincs lehetősége az adóalap csökkentésére, ha a másik szerződő fél ellenőrzött külföldi társaságnak minősül.
Lehetőség a korábbi szabályok alkalmazására
Mivel az ellenőrzött külföldi társaság ismertetett fogalommeghatározása 2003. január 1-jétől módosult, ezért átmeneti szabályként 2003-ban és 2004-ben a korábban hatályos szabályokat lehet alkalmazni akkor, ha az adóalany vagy kapcsolt vállalkozása a külföldi személyben a részesedést még 2003 előtt megszerezte.
Külföldön adózó jövedelem az szja-ban
Mentesség a bevallási kötelezettség alól
Ha a magánszemély külföldi jövedelme a kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény rendelkezése szerint mentesül a belföldi adókötelezettség alól, akkor azt nem kell bevallani.
Adóterhet nem viselő járandóság
Az olyan jövedelem, amely a kettős adóztatást kizáró egyezmény vagy viszonosság alapján Magyarországon ugyan mentesül az adó alól, de amelyet az adómérték kiszámításakor figyelembe kell venni (ilyen jellemzően a külföldi munkabér), úgynevezett adóterhet nem viselő járandóságnak számít. Ez azt jelenti, hogy a jövedelem része az összevont adóalapnak, de az adótábla szerint rá jutó adót nem kell megfizetni. Ha valaki kizárólag ilyen jövedelemmel rendelkezik, akkor azt be sem kell vallania.
Külföldön megfizetett adó beszámítása
Ha az egyezmény nem a jövedelem, hanem a külföldön megfizetett adó beszámításáról rendelkezik (például jogdíj esetén), akkor a külföldön igazoltan megfizetett adót forintra át kell számítani, és az úgynevezett átlagadóteherig le lehet vonni. Az átlagos adókulcs megállapításához a számított adót el kell osztani az összevont adóalappal, az így kapott hányadost két tizedesre kell kerekíteni.
Eljárás nemzetközi egyezmény hiányában
Nemzetközi egyezmény hiányában a külföldön (is) adózott jövedelmet be kell vallani, a külföldön megfizetett adót be lehet számítani. Ekkor azonban meg kell állapítani az átlagos adókulccsal a külföldön (is) adózott jövedelem utáni adót, valamint meg kell határozni a külföldön igazoltan megfizetett adó 90 százalékát is, ugyanis a kettő közül a kisebb összeg csökkenti az összjövedelem adóját.
Külföldön adózó jövedelem a társasági adóban
Az adózás előtti eredmény megnövelése
A társaságiadó-törvény szerint a belföldi adóalanynak és a külföldi vállalkozónak meg kell növelnie az adózás előtti eredményét a külföldön fizetett (fizetendő), a társasági adónak megfelelő adó ráfordításként elszámolt összegével.
Adóalap-módosítási kötelezettség
Abban az esetben, ha nemzetközi egyezmény a jövedelem mentesítéséről rendelkezik, akkor az adóalapot úgy kell módosítani, hogy az ne tartalmazza a külföldön adóztatható jövedelmet. Amennyiben az egyezmény beszámítást ír elő, illetve nincs nemzetközi egyezmény, akkor a társasági adóból adóvisszatartás formájában lehet levonni a külföldön fizetett (fizetendő), a társasági adónak megfelelő adót. (Amennyiben a jövedelemből nem társasági adó címén vontak le adót – például iparűzési adó –, akkor ennek a megfizetett adónak a beszámítására nincs lehetőség.)
Adóbeszámítás
Fontos, hogy beszámítás esetén az egyes jövedelmekre külföldön megfizetett adót nem összevontan, hanem jövedelmenként külön-külön kell beszámítani. Az egyezményes országokból származó egyes jövedelmek alapján a külföldön levont adóból a magyar társasági adóba beszámítható rész nem haladhatja meg az adott jövedelemre az átlagos adókulcs szerint számított adót. Az átlagadókulcsot az adókedvezményekkel csökkentett társasági adó és az adóalap hányadosaként kell meghatározni, amelyet két tizedesre kell kerekíteni.
Jövedelem nem egyezményes országból
Ha a jövedelem nem egyezményes országból származik, akkor az adóviszszatartásnál szigorúbb szabállyal kell számolni.
Adócsökkentési lehetőség
A társasági adó csökkenthető az adott jövedelemre az átlagos adókulcs szerint számított adóval, de legfeljebb a jövedelemre külföldön megfizetett (fizetendő) adó ráfordításként elszámolt összegének 90 százalékával.
Az összeállítást készítette:
Farkas Lászlóné, Varga Katalin
Nemzetközi egyezmények
A külföldről származó jövedelmek, illetve a külföldi által szerzett jövedelmek esetében fontos, hogy van-e az adott külföldi állammal Magyarországnak a kettős adózás kizárására vonatkozó egyezménye, ugyanis a nemzetközi egyezmények előírásai mind a jövedelemadó-, mind a társaságiadó-törvény rendelkezéseivel szemben elsőbbséget élveznek. Emellett a magyar adótörvényektől való eltérésnek viszonosság alapján is helye van, de a viszonosság alkalmazása az adózó számára nem eredményezhet a törvényben meghatározottakhoz képest kiterjesztő adókötelezettséget. A viszonosság kérdésében 2003-tól a pénzügyminiszter állásfoglalása az irányadó. * Magyarország eddig 58 országgal kötött a kettős adóztatás elkerülésére szóló egyezményt, ezek mindegyike az OECD által kialakított "Irányelv"-en alapul. Fontos, hogy az egyezmények a jövedelemadókra vonatkoznak – tehát az áfára nem. Nemzetközi egyezmény léte esetén az adóügyi illetőséget és a telephelyet is az abban foglaltak szerint – és nem a magyar adótörvények szerint – kell meghatározni. Bár a különböző egyezmények rendelkezései sok esetben hasonlóságot, sőt szó szerinti egyezőséget mutatnak, mégis vannak eltérések, ezért mindenkor a konkrét egyezmény szövege az irányadó annak meghatározásakor, hogy a különböző jogcímű jövedelmek mely országban adókötelesek.