Dédanyáink korában még elátkozták egymást az emberek, manapság ezzel egyenértékű, ha adóellenőrzést kívánunk régi haragosunknak. Szó se róla, szebb látványt is el tudunk képzelni magunknak, mint egy revizort az ajtónk előtt. Persze kevésbé lesz remegős az ilyen tablótól az, aki tisztában van az ilyenkor használatos eljárási szabályokkal, netán a hatóságok és a bíróság gyakorlatával: tudja ugyanis, hogy mi vár rá. Igaz, azt is, hogy mit veszíthet.
Az adóhatósági eljárás szabályait, az adózók és a hatóságok jogait, kötelezettségeit az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCV. törvény (Art.) szabályozza átfogó jelleggel. Az egyes adónemekhez fűződő speciális szabályokat ugyanakkor külön törvények (személyijövedelemadó-törvény, társaságiadó-törvény, helyi adókról szóló törvény, gépjárműadóról szóló törvény stb.) állapítják meg.
Tömeges előfordulása miatt az államigazgatási eljárások legjellemzőbb fajtája az adóügyi eljárás. Az eljárás államigazgatási jellege azzal a következménnyel jár, hogy annak során – eltérő törvényi rendelkezés hiányában – az államigazgatási eljárási törvény (1957. évi IV. tv.) általános szabályait is alkalmazni kell. Az adóügyi eljárásban az adózó és az adóhatóság (ilyenek az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal mint állami adóhatóság, az önkormányzati adóhatóság, a vámhatóság, az illetékhivatal) vesz részt. Az adóhatóságok legfőbb feladata az adókötelezettség teljesítésének ellenőrzése, az adókötelezettség esetleges megsértésének feltárása. Adóügyi eljárásra, hatósági határozat meghozatalára az adókötelezettség teljesítésével összefüggésben, legtöbbször az ellenőrzést követően kerül sor.
Adóellenőrzés
Az adóellenőrzés lefolytatására – más hatósági eljárásokkal megegyezően – a hatáskörrel és illetékességgel rendelkező adóhatóság jogosult. Az APEH 1994/141. számú iránymutatása szerint a megyei igazgatóságok végzik a hozzájuk bejelentkezett, általuk nyilvántartásba vett adózó ellenőrzését nemcsak saját területükön, hanem más megyében is, ha az adózó tevékenységét több megye területén folytatja, vagy több megyében rendelkezik telephellyel, üzlettel.
Akkor azonban az APEH elnökének engedélyére van szükség, ha a megyei igazgatóságok olyan kapcsolt vállalkozást vagy a vizsgált adózóval szerződéses kapcsolatban álló adózót kívánnak ellenőrizni, amelyik másik szerv illetékessége alá tartozik.
Az illetékességi területen kívüli eljárás során sem vizsgálható ismételten az ellenőrzéssel egyszer már lezárt időszak. A vizsgálat során beérkezett észrevételeket már az egyébként illetékes adóhatóságnak kell átadni a szükséges hatósági intézkedések megtétele végett.
Mikor kerülhet sor adóellenőrzésre?
Ellenőrzést az adómegállapítási jog elévülési idején – 5 éven – belül a helyszínen vagy az adóhatóság hivatali helyiségében lehet tartani. Az ellenőrzés szükségességét, gyakoriságát az adóhatóság vezetője határozza meg. Az ellenőrzöttek kiválasztása a gyakorlatban számítógépes rendszer segítségével, több mint 50 előre meghatározott és eltérő súlyú szempont alapján történik. A kiválasztásnál nagyobb jelentőséghez jutnak olyan ellenőrzési szempontok, mint a kiemelkedően magas adóérték (pl. jelentős összegű áfa-visszaigénylés), a több éven keresztül elkönyvelt jelentős veszteség, az adónemek (pl. áfa, társasági adó) egymáshoz viszonyított arányának jelentős eltérése, torzulása, vagy az adókötelezettség rendszeresen késedelmes teljesítése, esetleges elmaradása (pl. bevallás benyújtásának hiánya). Az ellenőrzési szempontok szerinti kiválasztás mellett vizsgálatot kell folytatni más hatóságok megkeresése vagy lakossági bejelentés – egy kedves névtelen levél – alapján is. Mindezek mellett meghatározott előfeltételek hiányában is folyamatosan történik az adózók átfogó ellenőrzése, objektív akadályok miatt nincs lehetőség azonban az ötéves elévülési időszakon belül minden adózóra sort keríteni. Prioritást e szempontból is a kiutalás előtti áfa ellenőrzése élvez.
Kötelező az adóellenőrzést lefolytatni, ha a vállalkozás felszámolását, végelszámolását rendelték el. A vállalkozó átalakulása, adókötelezettségének megszűnése vagy jogutód nélküli megszűnése esetén az APEH elnöke dönt az ellenőrzés szükségességéről. Ugyancsak kötelező ellenőrzést tartani számvevőszéki felhívásra, valamint a pénzügyminiszter utasítására, továbbá a helyi adók kapcsán a képviselő-testület határozata alapján. Az adóbevallás ellenőrzését felszámolás esetén a felszámolás közzétételétől számított 1 éven belül, a záró adóbevallás ellenőrzését pedig az annak kézhezvételétől számított 30 napon belül be kell fejezni.
Végelszámolásnál a végelszámoló értesíti az adóhatóságot a záró adóbevallás elkészítéséről. A hatóság a záró adóbevallás és az évközi adóbevallás ellenőrzését az értesítéstől számított 30 napon belül köteles befejezni.
Az ellenőrzött időszakot – a felszámolás, a végelszámolás, az átalakulás, az adókötelezettség megszűnése, jogutód nélküli megszűnés, illetve pénzügyminiszteri utasítás eseteinek kivételével – csak a korábbi ellenőrzés során tett megállapítások végrehajtásának vizsgálata érdekében lehet ismételten ellenőrizni. Nem tekinthető ismételt ellenőrzésnek ha az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal az első fokú hatóság korábbi ellenőrzésének szakszerűségét, törvényességét ellenőrzi a helyszínen. Ilyenkor a szükséges hatósági intézkedéseket az APEH felügyeleti intézkedés keretében teszi meg.
A közigazgatási bírói gyakorlat szerint nem ütközik az ismételt ellenőrzés tilalmába, ha a fellebbezés folytán a másodfokú eljárásban az első fokú adóügyi határozatot megsemmisítik, és a hatóságot új eljárás lefolytatására utasítják. Az új eljárás lefolytatása azonban azzal a következménnyel jár, hogy ennek során az adózó már nem jogosult az érintett időszakra és adónemre vonatkozó önellenőrzést benyújtani.
| Adó-ellenőrzési akciók Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal és területi szervei évente több alkalommal szerveznek országos, illetve helyi adó-ellenőrzési akciót. Az akciók során az adóellenőrök más érintett hatóságok – rendőrség, vám- és pénzügyőrség, fogyasztóvédelmi, munkaügyi, munkavédelmi hatóságok, ÁNTSZ, Egészségbiztosítási Pénztár – bevonásával előre meghatározott földrajzi területen egy- vagy többnapos átfogó ellenőrzés alá vonják az adózókat. Mind a helyi, mind az országos szervezésű ellenőrzéseket általában több megyére kiterjedően rendelik el, mégpedig az APEH éves ellenőrzési irányelvei alapján. Az ellenőrzési irányelveket úgy alakítják ki, hogy – évente felváltva – lehetőleg az ország teljes területét érintsék. A területi elvtől függetlenül minden évben akciót szerveznek az idegenforgalmi szempontok miatt kiemelt jelentőséggel bíró Balaton-parti térségben. Az APEH tájékoztatása szerint 1997-ben "Határvidék" elnevezéssel Győr-Moson-Sopron, Vas és Zala megyében, "Nádas" elnevezéssel Fejér megyében, "Echo 97" elnevezéssel Somogy, Veszprém és Zala megyében, "Tisza-tó" elnevezéssel Hajdú-Bihar, Heves és Jász-Nagykun-Szolnok megyében került sor országos szintű ellenőrzésre. 1998 első félévében adóhatósági akció keretében vizsgálatot folytattak többek között a Dunakanyar mentén, Gemenc, Tihany és Szántód környékén. Az említett régiókban összesen 157 településen közel 1000 vizsgálatot tartottak. Az ellenőrzött adózók 67,9 százalékánál találtak a revizorok olyan hiányosságokat, amelyek hátrányos jogkövetkezmények – jellemzően bírság – alkalmazásával jártak. Az adó-ellenőrzési akciók keretében a hatóság elsősorban a kereskedelmi és vendéglátó-ipari tevékenységet folytatók nyugta- és számlaadási kötelezettségének teljesítését ellenőrzi, valamint felderíti a bejelentés nélküli adóköteles tevékenységet folytatókat. Az akciókat az adott területi igazgatóság operatív ellenőrzést végző, az adózók által gyakran jól ismert revizorai helyett más megyékből kirendelt ellenőrök folytatják le. A legutóbbi országos szervezésű akció során tíz megye ellenőrei vettek részt. Az ellenőrzés alá vont területen a revizorpárosok az érintett hatóságok tisztviselőivel karöltve, állandó rendőri kapcsolattal, időben egyszerre, tömegesen tartják vizsgálataikat. Az APEH tapasztalatai szerint a fokozott a hatósági jelenlét a hiányosságok feltárása mellett a számla- és nyugtaadási fegyelem növekedésével is jár. |
Előzetes értesítés, iratbevonás
A hatóság az ellenőrzésről a helyszín és az időpont megjelölésével előzetesen értesíti az adózót. Mindennapos eset, hogy az adózó úgy akar egy kis időt nyerni a felkészülésre, hogy fontos és halaszthatatlan elfoglaltságaira hivatkozva az időpont módosítását kéri (nyilván későbbi időre). Az sem szokatlan jelenség, hogy az értesítés kézbesítése eredménytelen, a címzett a megjelölt helyen ismeretlen. Ekkor a cégbíróságok vagy a lakcímnyilvántartás adatai alapján próbálják az adózót elérni.
Elmarad az előzetes értesítés, ha a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások, egyéb iratok megsemmisítésétől vagy az üzleti tevékenység körülményeinek megváltoztatásától lehet tartani. Ilyenkor a helyszínre betoppanó adóellenőr az ott talált körülményeket jegyzőkönyvben rögzíti, a bizonylatokat, könyveket, nyilvántartásokat és egyéb iratokat pedig átvételi elismervény ellenében, másolatok esetleges hátrahagyásával bevonja. Figyeljünk arra, hogy az átvételi elismervényen a bevont iratokat részletező módon tüntessék fel.
Iratbevonásra sor kerülhet akkor is, ha azok a helyszínen nem tanulmányozhatók. A hatóság vezetőjének engedélyével és az adózó egyidejű értesítésével tarthatók az iratok 60 napos időtartamot meghaladóan a hatóságnál. Iratbevonásra leggyakrabban a kapcsolt vállalkozások vizsgálata miatt, a vizsgálathoz szükséges helyiség hiányában vagy az iratok terjedelme folytán kerül sor. Nem lehet a helyszínen tanulmányozni például az éjszakai szórakozóhely működésével kapcsolatos iratokat sem.
Legfelsőbb bírósági álláspont szerint nincs akadálya annak, hogy adóellenőrzés során a revizorok más adózót érintő iratokat bevonjanak. A bevont iratok alapján lehetőség nyílik a másik adózóval szemben is ellenőrzést kezdeményezni.
Az ellenőrzés helyszíne
Az adóellenőrzést a hatóság döntése alapján vagy a helyszínen, vagy az APEH-igazgatóságok hivatalos helyiségeiben tartják. Helyszíni ellenőrzést a vállalkozónál mindig munkaidőben, másnál 8-tól 20 óráig lehet végezni, ám munkaidőn kívüli, reggeli vagy esti ellenőrzés kizárólag az adózó kérelmére tartható. A hivatali ellenőrzést mindig hivatali időben kell végezni. A hivatali időt azonban úgy kell megállapítani, hogy az adózó meghallgatása szükség esetén munkaidején kívül is lefolytatható legyen.
A helyszíni ellenőrzés az ellenőrzési jogosultság igazolását követően az adózó, az adózó képviselője vagy meghatalmazottja jelenlétében kezdhető meg (az ellenőrzési jogosultság igazolásáról lásd keretes írásunkat). Próbavásárlás, leltárellenőrzés esetén azonban az ellenőrzés megkezdéséhez az adózó alkalmazottjának, az üzlet eladójának a jelenléte is elegendő. A kereskedők által rettegett próbavásárlás során az ellenőr hétköznapi vásárlóként viselkedik, kilétét, ellenőrzési jogosultságát csak a vásárlás befejezésekor igazolja. Ekkor az eladó a vásárolt árut köteles visszavenni és a vételárat az adóellenőrnek visszafizetni.
A helyszíni ellenőrzéskor üzleti, üzemi tevékenység vagy egyéb adóköteles tevékenység, vagyontárgy, jövedelem vizsgálata érdekében a revizor az ehhez szükséges helyiségekbe beléphet, iratokat, tárgyakat, munkafolyamatokat megtekinthet. Felvilágosítást, nyilatkozatot kérhet, próbavásárlást és leltárfelvételt végezhet, egyéb bizonyítást folytathat. Ugyanilyen terjedelmű belépési és ellenőrzési jogosultsággal rendelkezik az ellenőrzést végző hatósági alkalmazott akkor is, ha a vállalkozási tevékenységet valamely magánszemély lakásában végzik, vagy a vállalkozási tevékenységhez más személy ingatlanát veszik igénybe, használják. Olyan magánszemély lakásában azonban, aki vállalkozási tevékenységet nem folytat, helyszíni ellenőrzés kizárólag csak akkor tartható, ha adókötelezettsége a lakással mint vagyontárggyal kapcsolatos, vagy jövedelme a lakás hasznosításából származik.
| Az adóellenőr Helyszínen tartott ellenőrzést csak az adóhatóság megbízólevéllel rendelkező alkalmazottja végezhet. Az ellenőrzési jogosultságot minden esetben az ellenőrzés megkezdésekor a szolgálati igazolvány és a megbízólevél felmutatásával kell igazolni. Az adózó jogosult az adóellenőr személyazonosságáról és megbízásáról meggyőződni. Az eseti – konkrét, név szerint megjelölt adózó ellenőrzésére szóló – megbízás mellett a revizor általános megbízólevél alapján is végezhet ellenőrzést. Az általános megbízás előre nem pontosított, meghatározatlan adózói kör vizsgálatát teszi lehetővé. Ilyen megbízás alapján azonban kizárólag az APEH-igazgatóságok operatív osztályainak, főosztályainak állományába tartozó ellenőrök folytathatnak ellenőrzést (lásd: az ellenőrzési akciókról szóló írást). Az általános megbízólevelet az APEH elnöke adja ki. A megbízás az általános jelleg következtében az ellenőrzött személy azonosító adatait nem tartalmazza, de megjelöli az általános jogosultság körébe tartozó konkrét ellenőrzési cselekményeket (pl. próbavásárlás, leltárfelvétel, az érintett vállalkozó adókötelezettségét érintő tények, adatok, körülmények vizsgálata). Az általános megbízólevéllel végzett ellenőrzés megállapításait rögzíteni valamint az adózóval közölni kell. |
Az ellenőrzés lefolytatása, lefoglalás, elővezetés
Az adózó köteles iratait a hatóság rendelkezésére bocsátani, az ellenőrzéshez szükséges tények, körülmények, egyéb feltételek megismerését biztosítani, a szükséges felvilágosításokat megadni. Az ellenőrzés során keletkezett iratokat azonban megtekintheti, az ellenőrzésről készített jegyzőkönyvet megismerheti. A vállalkozó által megjelölt érdek-képviseleti szerv szakértője az ellenőrzés befejezése után a hatóság megállapításaira észrevételt tehet. Észrevételét az iratokhoz kell csatolni. Ha az adózó – képviselője, megbízottja, alkalmazottja – nyilatkozatai, nyilvántartásai alapján vagy más ellenőrzött forrásból arra lehet következtetni, hogy az adózó jelentős tárgyi bizonyítási eszközt elrejtett, a hatóság jogosult a vállalkozási tevékenységgel összefüggésbe hozható helyszín, helyiség, gépjármű átvizsgálására, fuvarellenőrzésre. Ha az adózó vagy képviselője nincs jelen, az átvizsgálást, lefoglalást, fuvarellenőrzést két hatósági tanú jelenlétében kell foganatosítani.
Az átvizsgáláshoz, fuvarellenőrzéshez az adóhatóság vezetőjének határozatára van szükség. Lakás átvizsgálása bizonyítási eszközök elrejtésének gyanúja esetén sem(!) rendelhető el. Nincs akadálya azonban annak, hogy a magánszemély lakásában az általános szabályok szerint ellenőrzést folytassanak le.
Romlandó élelmiszerek és élő állatok kivételével az átvizsgálás során talált tárgyi bizonyítási eszközöket le is lehet foglalni. Eszköz, anyag- és árukészlet tárgyi bizonyítási eszközként ellenben csak akkor foglalható le, ha az a vállalkozás nyilvántartásaiban nem szerepel. A lefoglalás foganatosítására – a bizonyítási eszközök ismételt elrejtésére, megsemmisítésére, értékesítésére vonatkozó gyanú esetén – hatósági határozat alapján van lehetőség.
Az átvizsgálásról, a fuvarellenőrzésről és lefoglalásról is jegyzőkönyvet kell felvenni, amelyben a lefoglalt dolog azonosító adatait, az intézkedés tényét, az ennek során tett megállapításokat és a hatósági tanúk adatait rögzíteni kell.
A lefoglalt dolgokat a hatóság – ha erre lehetősége van – elszállítja és megőrzi. Amennyiben ez aránytalanul magas költségeket jelentene, a dolgot az adózó őrizetében hagyja, a dolog használatát, értékesítését azonban megtiltja. Iratok lefoglalása esetén az adózó vagy a képviselője jogosult az iratokba betekinteni, azokról másolatokat kérni.
Ha a lefoglalás szükségessége megszűnt, a lefoglalást – elvileg nyomban – meg kell szüntetni, a lefoglalt dolgot pedig – eltérő törvényi rendelkezés hiányában – annak, akitől lefoglalták, vissza kell adni. Ha az adózó a lefoglalt dologra nem tart igényt, a hatóság a dolgot értékesíti, az értékesítés meghiúsulása esetén pedig megsemmisíti.
Az átvizsgálást, fuvarellenőrzést vagy lefoglalást elrendelő határozat ellen – jogszabálysértésre hivatkozással – az adózó panasszal élhet. A panaszt a határozat kézhezvételétől számított 8 napon belül kell a határozatot hozó szervnél előterjeszteni. A felettes szerv a panaszt a benyújtásától számított 15 napon belül köteles elbírálni. A panasznak az intézkedés végrehajtására azonban nincs halasztó hatálya.
Az adóellenőrzésnek a revizorok veszélyeztetésével, fenyegetésével megvalósuló akadályozása esetén rendőri intézkedést lehet kezdeményezni. Ha az adózó – vagy annak képviselője, alkalmazottja – szabályszerű idézés ellenére a hatóság előtt nem jelenik meg, és távolmaradását megfelelően nem igazolja, az érintett személy rendőri elővezetésére is lehetőség van. Az elővezetést határozattal kell elrendelni, foganatosításához pedig az ügyész jóváhagyása szükséges.
Az ellenőrzés megállapításait az adóhatóság jegyzőkönyvbe köteles foglalni.
Az ellenőrzés befejezésekor a vizsgálat eredményét – a jegyzőkönyv átadásával egyidejűleg – ismertetni kell. Az adózó az átadástól számított 8 napon belül a jegyzőkönyvre írásbeli észrevételeket tehet. Ha az adózó vagy annak képviselője az ismertetésen nem vesz részt, illetve a jegyzőkönyvet nem veszi át, azt részére kézbesíteni kell.
Amennyiben az előterjesztett észrevételek indokolják, vagy a tényállás további tisztázása szükséges, a hatóság köteles az ellenőrzést erre nézve is folytatni.
A vállalkozó kérelmére az ellenőrzés befejezését követően zárótárgyalást kell tartani. Ezen – az adózó kérelemre – a megjelölt érdekvédelmi szervezet képviselője is részt vehet. Ha zárótárgyalást tartanak, a jegyzőkönyvre vonatkozó észrevétel határidejét a zárótárgyalás napjától kell számítani.
| Egyszerűsített ellenőrzés, önellenőrzés Az egyszerűsített ellenőrzés az önadózási kötelezettségnek a rendelkezésre álló adatok és a benyújtott adóbevallás egybevetésével történő ellenőrzése. Az egyszerűsített ellenőrzések száma az utóbbi időben egyre növekszik. Objektív akadályok miatt jelenleg ezzel az eszközzel kívánják a hatóságok az ellenőrzési szint emelését elérni. Az adóbevallás felülvizsgálatának tekinthető egyszerűsített ellenőrzésről az adózót szintén értesíteni kell. Ha azt állapítják meg, hogy a bevallás a vonatkozó jogi előírásoknak megfelel, az adózót e tényről is kötelesek tájékoztatni. Ellenkező esetben az adókülönbözetről a jegyzőkönyv kézbesítésével egyidejűleg értesítik az adózót. Egyúttal tájékoztatást adnak arról, hogy ha az adózó 8 napon belül észrevételt nem tesz, az adókülönbözet megállapítására vonatkozó adóigazgatási eljárást hivatalból megindítják. Önadózáskor az adózó a bevallását – az adó, az adóalap tekintetében – önellenőrzés útján saját maga is helyesbítheti. Az önellenőrzés előfeltétele, hogy a revíziót az esetleges hatósági ellenőrzés megkezdését megelőzően, nem pedig már a hatósági eljárás alatt végzi az adózó. Nem tekinthető önellenőrzésnek a késedelmesen benyújtott bevallás, ha a késedelmét az adózó nem igazolja, vagy igazolási kérelmét a hatóság elutasítja. Nincs lehetőség a törvény szerinti választási lehetőségek önellenőrzéssel történő megváltoztatására sem. Az önellenőrzési jog gyakorlása szempontjából a hatósági adóellenőrzés megkezdése időbeli korlátot jelent. Törvényi megszorítás értelmében a hatósági ellenőrzés ideje alatt – a vizsgált adó és az érintett időszak tekintetében – önellenőrzés lefolytatására már nincs lehetőség. Érdemes figyelni azonban arra, hogy az APEH iránymutatása szerint – adózói nyilatkozat alapján – a hatósági ellenőrzés megkezdésekor folyamatban lévő önellenőrzést az adózó még jogosult végrehajtani, az adóhatóság által utólagosan megállapított adót azonban nem helyesbítheti. A helyesbítés ugyanis az adóhatóság megállapításainak felülvizsgálatát jelentené. A hatósági gyakorlat szerint nem korrigálható önellenőrzéssel az adózó gazdasági döntése (pl. költségelszámolási mód), az adóbevallásban elkövetett olyan hiba, amely az adó alapját, összegét közvetlenül nem érinti. Önellenőrzéssel az eredeti időpontban hatályos szabályok szerint, az érintett bevallási időszakra vonatkozóan, az adómegállapítási jog elévülési idején – 5 éven – belül lehet az adóbevallást helyesbíteni. Az önellenőrzéssel feltárt, megállapított adót – az szja kivételével – a feltárás időpontjában nyilvántartásba kell venni. A nyilvántartásnak tartalmaznia kell az eredeti bevallás és a helyesbítés időpontját, a helyesbített adó alapját és összegét, a helyesbítés indokolásának, az önellenőrzési pótlék számításának csatolásával. A nyilvántartást és a helyesbítés bizonylatait az elévülésig meg kell őrizni. Az APEH 7004/1997. (AEÉ 5.) irányelve rögzíti, hogy a szabályszerű önellenőrzés olyannak minősül, mintha azt az adózó az eredeti időpontban teljesítette volna. A hatósági ellenőrzés ilyenkor csak a korrigált bevallás vizsgálatát jelenti. Ugyanezek az elvek alkalmazandók akkor is, ha az adózó a már korábban módosított bevallását újabb önellenőrzéssel helyesbíti. A hatósági ellenőrzésre tett adózói korrekció önellenőrzésként azonban már nem fogadható el. A hatósági ellenőrzés folytán indult adóigazgatási eljárásban az adózó által feltárt adókülönbözetet is revíziós megállapításként kell figyelembe venni. Ha az adózó – jogszabályi előírás engedélye alapján – bevallását az adóügyi határozat kiadását követően is helyesbítheti, az adóhatóság a határozatát a helyesbítésnek megfelelően módosítja, vagy felügyeleti intézkedést tesz. A bíróság által jogerősen elbírált ügyben adózói korrekcióra semmilyen kérdésben nincs azonban lehetőség. A helyes összegű adókülönbözet és önellenőrzési pótlék szabályszerű bevallása esetén – az APEH irányelve szerint – mentesül az adózó az adóbírság és a mulasztási bírság alól. |
Adóigazgatási eljárás
Az adóellenőrzés során feltárt hiányosságok, a vizsgálat eredménye alapján a hatóság hivatalból adóigazgatási eljárást kezdeményez. Az ellenőrzés folytán kezdeményezett adóigazgatási eljárások jellemzően a feltárt hiányosságokhoz kapcsolódó jogkövetkezmények (pl. késedelmi pótlék, adóbírság, mulasztási bírság) megállapítására, illetve az adó alapjának, az adó helyes összegének megállapítására irányulnak. Az APEH adatai szerint 1998 első félévében az ellenőrzések körülbelül 40 százalékában került sor adójogi jogkövetkezmény alkalmazására.
Az adózó jogait, kötelezettségeit határozatban állapítja meg a hatóság. Határozatnak minősül a fizetési meghagyás, a fizetési értesítés és az adóív is. A Határozatot kézbesítés útján közlik az adózóval. Ha az adózó részére történő kézbesítés sikertelen, a határozatot az adó megfizetésére kötelezhető más személlyel kell közölni, ennek hiányában ügygondnokot kell kijelölni.
Az államigazgatási eljárásokban – az adóeljárás e szempontból kivétel – a fél személyes részvétele szűkebb körben érvényesül a bírósági eljárásokhoz képest. Személyes részvétel esetén a magánszemély adózót is megilleti a képviselethez való jog, amelynek ellátására törvényes képviselője, meghatalmazottja, ügyvéd vagy ügyvédi iroda, adószakértő vagy adótanácsadó is jogosult.
A meghatalmazást közokiratba vagy teljes bizonyító erejű magánokiratba kell foglalni. Nem magánszemélyek esetén az adózót – a jogszabályok szerinti – képviseleti joggal rendelkező személy, ügyvéd, ügyvédi iroda, adószakértő, adótanácsadó képviselheti. A képviselő általában az eljárás valamennyi szakaszában elvégezheti az eljárási cselekményeket az ügyfél helyett, kivéve pl. ha az adózó személyes meghallgatása válik szükségessé, vagy a bevallást kellene aláírni. A nem magánszemély adózók képviseletét főszabályként a vezető tisztségviselők látják el, akik e jogukat – ha a társasági szerződés ezt nem zárja ki – a munkavállalókra, a szövetkezet tagjára, alkalmazottjára átruházhatják. A bírói gyakorlat értelmében a képviseleti jogosultság vezető tisztségviselő kapcsán vélelmezhető, azaz annak igazolásához nem szükséges a társasági szerződés, az alapító okirat, az alapszabály becsatolása, hiszen az adat a cégnyilvántartásból ellenőrizhető. A gazdálkodó szervezet más munkavállalója képviseleti jogosultságát azonban írásbeli meghatalmazással köteles igazolni.
Az APEH 1997/21. számú irányelve rámutat arra, hogy könyvelő csak a magánszemély adózó képviseletét láthatja el, és csak akkor, ha a meghatalmazást közokiratba vagy teljes bizonyító erejű magánokiratba foglalták. Könyvelőiroda meghatalmazottként az adóigazgatásban képviselőként nem járhat el.
Ha az ügyfelet a törvényes képviselője, ügygondnok vagy meghatalmazott képviseli, úgy az iratokat részére kell kézbesíteni. Az idézés kézbesítése azonban a megidézett részére történik, képviselője egyidejű értesítése mellett.
Jogorvoslatok az adóeljárásban
A hatóság sérelmesnek ítélt első fokú határozata ellen az ügyfél és más érintett résztvevő jogorvoslattal élhet. A jogorvoslat a határozat felülvizsgálatára irányul. Az adóügyi határozat elleni jogorvoslatok egyik fajtája a határozat módosítása és visszavonása. Erre – akár kérelemre, akár hivatalból – akkor kerülhet sor, ha az adóhatóság arra a megállapításra jut, hogy a saját – a felettes szerv vagy a bíróság által még el nem bírált – határozata jogszabályt sért. Az adózó terhére a határozat közlésétől számított egy éven belül, az adózó javára az adó megállapításához való jog elévüléséig lehet a határozatot módosítani vagy visszavonni.
Nem érvényesül az adózó terhére történő módosítás időbeli korlátozása, ha a bíróság büntetőügyben hozott jogerős ítéletével megállapította, hogy az adózó adócsalást követett el, vagy ha a határozatot hozó adóhatóság dolgozója a kötelességét a büntetőtörvénybe ütköző módon megszegte, és a szabályszegés a határozat meghozatalát befolyásolta, és ezt a bíróság büntetőügyben hozott jogerős ítélete megállapította, továbbá akkor sem, ha az adózó – a hatóság által bizonyítottan – rosszhiszemű volt.
Fontos szabály, hogy amennyiben a határozat módosítása, viszszavonása következtében az adózónak visszatérítési igénye keletkezik, az adóhatóság a visszatérítendő összeg után a késedelmi pótlékkal egyező mértékű kamatot köteles fizetni.
A legismertebb és leggyakoribb jogorvoslati forma a fellebbezés. A fellebbezést – az államigazgatási eljárás általános szabályai szerint – az adózó az ügy érdemében hozott első fokú határozat ellen terjeszthet elő. Fellebbezés joga megilleti azt is, akire a határozat rendelkezést tartalmaz. A fellebbezést a határozat közlésétől számított tizenöt napon belül kell a határozatot hozó adóhatóságnál előterjeszteni. A fellebbezést a hatóság az ügy irataival a fellebbezési határidő leteltétől számított nyolc napon belül a felettes szervéhez köteles felterjeszteni. Nincs szükség az iratok felterjesztésére, ha az adóhatóság a megtámadott határozatot visszavonja, illetőleg a fellebbezésnek a határozat módosításával, kijavításával, kiegészítésével maga eleget tesz.
Az eljárás során született közbenső határozat, szakhatósági állásfoglalás önállóan nem, csak az érdemi határozat elleni fellebbezésben támadható, kivéve ha a külön fellebbezést jogszabályi előírás kifejezetten lehetővé teszi (pl. bírságot kiszabó közbenső határozat elleni külön fellebbezés).
A fellebbezésnek az adózók által is jól ismert egyik lényeges előnye, hogy a határozat végrehajtását felfüggeszti. Nem gátolja a fellebbezés előterjesztése a határozat végrehajtását, ha a hatóság azonnali végrehajtást rendelt el. Azonnali végrehajtást szűk körben, csak akkor lehet elrendelni, ha azt életveszély vagy a közbiztonság indokolja, illetve ha az azonnali végrehajtás elmaradása jelentős vagy helyrehozhatatlan kárral járna.
A fellebbezésről a felettes hatóság – Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal, helyi adók esetén a megyei közigazgatási hivatal – határoz. A felettes szerv, ha az érdemi határozat meghozatalához nincs elég adat, vagy a tényállás további tisztázása szükséges, a határozat megsemmisítése mellett az ügyben első fokon eljárt közigazgatási szervet új eljárásra utasíthatja, de lehetősége van a tényállás kiegészítése iránt is intézkedni. A másodfokú határozatot a fellebbezővel és mindazokkal, akikkel az első fokú határozatot is közölték, az első fokon eljárt szerv útján írásban közölni kell.
A bírói gyakorlat szerint, ha a másodfokú adóhatóság az első fokú határozatot megsemmisíti és új eljárás lefolytatását rendeli el, az új eljárás során megtartott ellenőrzés nem ütközik az ismételt ellenőrzés tilalmába. Az adózó pedig nem jogosult a megsemmisítő határozat meghozatalát követően önellenőrzést benyújtani (AEÉ 1998/3).
A felettes adóhatóság, illetve a pénzügyminiszter az érintett személy kérelemére vagy hivatalból felügyeleti intézkedést tesz jogszabálysértő határozat vagy a határozathozatal jogszabálysértő elmaradása esetén. Az utólagos adómegállapítás korlátaira is figyelemmel a jogszabálysértő határozatot megváltoztatja vagy megsemmisíti, és új eljárás lefolytatását rendeli el, illetve az eljárás elmaradása esetén az első fokú adóhatóságot a lefolytatására utasítja.
A felügyeleti intézkedésre nem kerülhet sor, és az erre irányuló kérelmet érdemi vizsgálat nélkül el kell utasítani, ha a bírósági felülvizsgálat kezdeményezésére nyitva álló határidő még nem telt el, illetve ha a bírósági felülvizsgálat – az adózó keresetlevele alapján – folyamatban van.
Ugyancsak érdemi vizsgálat nélkül kell a kérelmet elutasítani, ha az adózó a határozat bírósági felülvizsgálati lehetőségével – bár erre a lehetőségre a hatóság az adózó figyelmét felhívta – nem élt, vagy ha a kérelem alapján a határozat jogszabálysértő volta nem valószínűsíthető. Az adóügyi gyakorlat értelmében a felügyeleti jogkörben hozott határozat nem minősül másodfokú érdemi határozatnak, ezért bíróság által nem vizsgálható felül.
Bírósági felülvizsgálat
Az adózó, illetve a törvényes érdekeiben sérelmet szenvedett fél jogszabálysértésre hivatkozással az adóügyi érdemi határozat bírósági felülvizsgálatát kérheti. A keresetlevél benyújtására a határozat közlésétől számított harmincnapos határidő áll rendelkezésre. A keresetben anyagi és eljárási jogszabálysértésre egyaránt lehet hivatkozni, továbbá arra is, hogy az alkalmazott jogszabályt az adóhatóságok tévesen értelmezték.
Bírósági felülvizsgálatra az államigazgatási eljárásban biztosított fellebbezési jog kimerítése esetén, az ügy érdemében hozott, jogerős másodfokú határozattal szemben van lehetőség. Rövid magyarázatra szorul az érdemi adóügyi határozat fogalma.
Érdemi határozatnak minősül – a fizetési halasztás és a részletfizetés kérdésében hozott határozat kivételével – minden, az adókötelezettséget érintő, az adózó, illetve az adó megfizetésére kötelezett személy jogát, kötelezettségét megállapító határozat.
A keresetlevél benyújtása a fellebbezéssel ellentétben az adóügyi határozat végrehajtását nem érinti. A végrehajtás felfüggesztését a bíróság végzéssel rendeli el, kizárólag az adózó kérelmére. Ha a felfüggesztést már a keresetlevélben kérik, a bíróság a keresetlevél beérkezésétől számított nyolc napon belül köteles dönteni a kérdésben, feltéve hogy a felülvizsgálni kért közigazgatási határozatot is csatolták.
A bíróság illetékességét a jelenleg hatályos szabályok szerint az első fokon eljárt szerv székhelye állapítja meg. A helyi bíróság hatáskörébe tartozó adóügyi perekre kizárólag a megyei bíróság székhelyén lévő helyi bíróságok, Budapest területén pedig a Pesti Központi Kerületi Bíróság illetékes.
A keresetet alperesként a felülvizsgálni kért határozatot hozó szerv ellen az első fokú adóhatóságnál vagy az illetékes bíróságnál kell benyújtani. Az adóhatóság a keresetlevelet az ügy irataival együtt nyolc napon belül a bíróságnak köteles megküldeni. Amennyiben az adózó a keresetet közvetlenül a bíróságnál nyújtja be, köteles a sérelmes adóügyi határozatot eredetiben vagy másolatban a keresetlevélhez csatolni, feltéve hogy azt részére korábban kézbesítették. Nincs szükség a határozat csatolására, ha a rá vonatkozó lényeges adatokat a keresetlevél tartalmazza.
Az adózó keresete folytán indult közigazgatási perben a bíróság a jogszabálysértő adóhatósági határozatot megváltoztatja vagy hatályon kívül helyezi, és szükség esetén a hatóságot új eljárás lefolytatására utasítja. Ha azonban a bíróság az ügy érdemében határozott, a közigazgatási szervnél ugyanabban az ügyben azonos tényállás mellett új eljárásnak nincs helye.
Palatin Mária| Adóperek – bírószemmel Az adótörvények több millió polgár jogait és kötelezettségeit határozzák meg. Egyre gyakrabban előfordul, hogy rendelkezéseiket eltérően értelmezi az adózó és az adóhatóság. A rendszerváltás óta az adóhatósági határozatok mind a jogalap, mind az összegszerűség tekintetében támadhatók a bíróság előtt. Az elmúlt öt esztendőben hússzorosára emelkedett az adóperek száma, a bíróságok évről évre több tízmilliárd forint sorsáról döntenek. 1992-ben 641 keresetet nyújtottak be adóügyben, 1997-ben azonban már 12 335 adópert regisztráltak a bírósági lajstromok. A közigazgatási perekre, így az adóperekre vonatkozó alapvető eljárási rendelkezéseket a Polgári perrendtartás XX. fejezete tartalmazza. A jelenlegi szabályozás értelmében az első fokú adóhatározattal szemben fellebbezéssel élhet az adózó és egy-két kivételtől eltekintve a jogerős határozatot bíróság előtt támadhatja meg. Az elsőfokú bíróság döntése ellen az adózó és az adóhatóság is fellebbezhet, sőt a jogerős másodfokú döntés is megtámadható felülvizsgálati kérelemmel a Legfelsőbb Bíróság előtt. A jogorvoslati lehetőségek kimerítése esetén gyakorta előfordul, hogy egy-egy per négy-öt évig is elhúzódik, és ez sok esetben tragikus következményekkel járhat, mivel a perindítás az adóhatározat végrehajtását nem függeszti fel. Előfordulhat tehát, hogy a gazdasági társaság az adóhatóság által megállapított adót kénytelen befizetni, és emiatt a vállalkozás ellehetetlenül. Amennyiben az ítélet a későbbiekben az adózó javára szól, az eltelt hosszú időre tekintettel a gazdálkodó szervezet helyzetén a kedvező bírósági döntés sem változtat. Lehetőség van természetesen arra, hogy a bíróság indokolt esetben a jogerős adóhatározat végrehajtását felfüggessze, ám a törvény nem részletezi a döntéskor irányadó szempontokat, ezért a bíróság nincs könnyű helyzetben. A végrehajtás felfüggesztése iránti kérelemben ezért célszerű nyomós érveket felsorakoztatni, hiszen a kedvezőtlen bírósági döntés hátrányos következményekkel járhat. Adóper megindításakor figyelembe kell venni, hogy az adótörvényekben és más jogszabályokban meghatározott szigorú alaki és tartalmi követelményekre tekintettel a Polgári perrendtartás szabad bizonyítási rendszerét az adóperekben csak korlátokkal lehet alkalmazni. Az adózó ezért akkor jár el helyesen, ha a bizonylatokat, okiratokat megőrzi, és állításait azokkal bizonyítja. A felhozott példák jól illusztrálják, hogy a jelenlegi jogi szabályozás ellentmondásos. A perek elhúzódása miatt gyakran éri kár az adózót, illetve az adóhatóságot. A törvényhozás is észlelte a jogi szabályozás egyenetlenségeit, ezért több, az adópereket is érintő rendelkezést hozott. 1999. január 1-jét követően az adóperek a megyei bíróság (Fővárosi Bíróság) hatáskörébe tartoznak. A keresetet tehát már nem a helyi bíróságnál kell benyújtani. A perek gyorsítása érdekében a bíróság ítélete ellen főszabályként nem lesz helye fellebbezésnek. Fellebbezni csak akkor lehet, ha az adópert olyan határozat bírósági felülvizsgálata iránt indították, amely az ügyfelet 2 millió forintot meghaladó összeg megfizetésére kötelezte. A felülvizsgálati fokok számának csökkentése feltehetően csökkenti a perek időtartamát, és ennek a ténynek az adózó és az adóhatóság egyaránt örülhet. Valamennyi ügyben helye lesz felülvizsgálati kérelem előterjesztésének, melyet a Legfelsőbb Bíróság bírál el. Elképzelhető tehát, hogy azokban az ügyekben, ahol a feleket fellebbezési jog nem illeti, élni fognak a felülvizsgálati kérelem lehetőségével, így félő, hogy a jogszabály-módosítás a kívánt hatást nem éri el. Fontos tudnivaló az is, hogy azokban a perekben, ahol a jövő év január 1-jét követően is lehet majd fellebbezni, a jogorvoslatokat az addigra felállítandó ítélőtáblákhoz kell benyújtani (Budapest, Pécs, Szeged). Lomnici Zoltán |