Tárgyi eszközök
A tárgyi eszközök fogalmi meghatározásakor leggyakrabban az alábbi két eszközformával találkozunk:
– az anyagi (tárgyiasult, kézzel fogható formában megjelenő) eszközökkel, valamint
– olyan eszközökkel, amelyek közvetlenül vagy közvetve, de mindenképpen tartósan (azaz egy évnél hosszabb ideig) szolgálják a vállalkozást.
A fenti ismérvek szerinti besorolás érvényes, függetlenül attól, hogy az adott eszközt üzembe helyezték-e már, avagy sem.
Tárgyi eszközök a számviteli törvényben
Az egyes tárgyi eszközöket a számviteli törvény előírásai szerint sorolhatjuk a következő csoportok valamelyikébe:
– ingatlanok, és az ezekhez kapcsolódó vagyoni értékű jogok,
– műszaki gépek, berendezések, járművek,
– egyéb berendezések, felszerelések, járművek,
– tenyészállatok,
– beruházások, felújítások, illetőleg
– beruházásokra adott előlegek.
Ingatlanok
Az ingatlanok között kell feltüntetni a földterületet, illetve minden olyan eszközt, amely a földdel szoros kapcsolatban áll (például a telek, telkesítés, épület, épületrész, egyéb építmény, üzemkörön kívüli ingatlan, erdő stb.). A számviteli törvény előírása szerint a mérlegben az ingatlanokkal azonos soron kell kimutatni mindazokat a vagyoni értékű jogokat is, amelyek az ingatlanokhoz kapcsolódnak. A teljesség igénye nélkül ilyennek minősül a földhasználati jog, a haszonélvezeti és használati jog, a bérleti jog, a szolgalmi jog, az ingatlanok rendeltetésszerű használatához elengedhetetlen, jogszabály alapján kötelező hozzájárulások értéke (például a villamos hálózati vagy gázhálózati hozzájárulás) stb.
Műszaki gépek, berendezések, járművek
Ebben a csoportban találjuk azokat az eszközöket, amelyek a vállalkozást közvetlenül és tartósan szolgálják. Leggyakoribb példának a különféle gyártóeszközöket, erőgépeket, műszereket, szállítóeszközöket szokás ebbe a számviteli kategóriába besorolni.
Egyéb berendezések, felszerelések, járművek
Ebben a csoportban azokkal az eszközökkel találkozunk, amelyek a vállalkozói tevékenységhez csak közvetett módon kapcsolódnak. A legtöbb cégnél ilyenek például a számítástechnikai eszközök. Ugyanakkor az is igaz, hogy ebbe az eszközcsoportba tartozó elemek nem határozhatók meg fixen. Az, hogy egy adott eszköz közvetlenül vagy közvetetten kapcsolódik a vállalkozási tevékenységhez, mindig attól függ, hogy milyen tevékenységről van szó. Adott esetben például egy építőipari vállalkozásnál egy számítógép besorolása alapján tartozhat ebbe a csoportba, de egy szoftverfejlesztő cég számítógépének a műszaki gépek között van a helye. Sőt azt kell mondanunk, hogy egy vállalkozáson belül sem mindig egyértelmű a helyzet, hiszen az a számítógép, amely a termelésirányítási munkát segíti, a műszaki gépek közé sorolandó, míg a könyvelésen használt számítógép az egyéb berendezések közé tartozik. Az eszközök besorolását ezért a vállalkozás mindig egyedileg mérlegelve, saját számviteli politikájában rögzített módon kell, hogy elvégezze.
Tenyészállatok
Talán szűkebb vállalkozási kört érint ez az eszközcsoport, de mégis szót kell ejtenünk arról, hogy az állatok is "eszközök". Korábban a tenyészállatokat a készletek között kellett kimutatni. A tenyészállatok körébe tartozik minden olyan állat, amelynek van valamilyen "leválasztható terméke". Itt természetesen kizárólag a hasznosítható termékre kell gondolni, úgymint szaporulat, gyapjú, toll stb. Előfordulhat természetesen az is, hogy nincs ilyen termék, mégis itt kell kimutatni az adott állat értékét, mert egyéb hasznosítási mód merül fel (például ló esetében a lovagoltatás, vagy kutya esetében a telephely őrzése stb.).
Beruházások, felújítások
A vállalkozás életében előfordulhatnak olyan helyzetek, hogy egy adott eszköz termelésbe állítása nem történhet meg azonnal, hanem az eszköz egy hosszabb-rövidebb folyamat eredményeként jön létre. Ilyen lehet például egy üzembe telepített gép építése. Előfordulhat az is, hogy már használatba vett tárgyi eszközökön végzünk bővítést. Ilyenkor a még nem aktivált munkák bekerülési értékét a beruházások, felújítások között kell kimutatni.
Arra vonatkozóan, hogy valamely tevékenység beruházásnak vagy felújításnak minősül-e, a számviteli törvény ad fogalmi meghatározást. A törvény szerint beruházásnak minősül a tárgyi eszköz beszerelése, létesítése, saját vállalkozásban történő előállítása, a beszerzett tárgyi eszköz üzembe helyezése, valamint a rendeltetésszerű használatbavétel érdekében az üzembe helyezésig végzett tevékenység. Ez utóbbi kategóriára példaként említhetjük a szállítási tevékenységet, vámkezelést, alapozást stb. Beruházásnak kell tekinteni – a fentieken túlmenően – a meglévő tárgyi eszköz bővítését, valamint a rendeltetésének megváltoztatását, átalakítását, élettartamának növelését eredményező tevékenységet is.
Felújításnak minősül az előzőekkel szemben az olyan tevékenység, amely azzal jár, hogy az adott eszköz élettartama növekszik, eredeti műszaki állapota (legalább megközelítően) helyreáll, az eszközzel előállított termék minősége javul. A korszerűsítés is felújítás abban az esetben, ha a tárgyi eszköz üzembiztosságát, gazdaságosságát növeli.
Beruházásokra adott előleg
A beruházásokra adott előleg kettős életet él. Ha a főkönyvi nyilvántartásokat böngésszük, a követelések között találkozhatunk vele, ugyanakkor a vállalkozás mérlegében a tárgyi eszközök között kell szerepeltetni. Ennek oka az, hogy nagy valószínűséggel ebből a pénzből tárgyieszköz-beruházás valósul majd meg.
Bekerülési érték, hasznos élettartamBekerülési érték * A bekerülési érték az a ráfordítás, amely az eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érdekében felmerült. A bekerülési érték főbb összetevői: a számlázott vételár, a szállítási költség, az alapozási, szerelési, üzembe helyezési költség, a közvetítői díj, a bizományosi díj, a fogyasztási és jövedéki adó, a vámterhek, az illeték, a le nem vonható áfa, a környezetvédelmi termékdíj stb. * Hasznos élettartam * Az egyedi értékelést mindig a hasznos élettartamból kiindulva kell elvégezni. A hasznos élettartam pedig az az idő, amely alatt a vállalkozás az adott eszközt időarányosan vagy teljesítményarányosan elszámolja. Ebből következően a hasznos élettartam kétféleképpen értelmezhető: * egyrészről lehet egy időszak, amely alatt az adott eszközt a vállalkozás használni fogja [Ennek meghatározásánál figyelemmel kell lenni a várható fizikai elhasználódásra, kalkulálni kell az erkölcsi (technológiai) avulás tényével, és szem előtt kell tartani az eszköz használatával kapcsolatban esetlegesen felmerülő jogi és egyéb korlátozó tényezőket. Ilyenkor időarányos elszámolásról van szó.]; * másrészről a hasznos élettartam meghatározható abból kiindulva is, hogy mennyi a vállalkozás által megtermelhető darabszám, mekkora az elvégezhető teljesítmény stb. (Ebben az esetben beszélünk az ún. teljesítményarányos elszámolásról.) * A fentebb említett maradványértéket – mint az élettartam végére várható realizálható értéket – is a hasznos élettartamból kiindulva lehet meghatározni. Lehetnek persze olyan esetek is, amikor a várható realizálható érték nem határozható meg, vagy értéke nem jelentős. Ebben az esetben a maradványérték akár nulla is lehet. |
A tárgyi eszközök értékcsökkenése
Az értékcsökkenés (amortizáció) nem más, mint a tárgyi eszközök fizikai kopásának és erkölcsi avulásának – azaz elhasználódásának – pénzben kifejezett értéke. Fentebb utaltunk az eszköz üzembe helyezésének napjára. Nos, ez a dátum azért lényeges, mert csak ettől a dátumtól kezdődően számolhatjuk el az adott eszközre az értékcsökkenést. Itt kell megjegyezni, hogy ha átalakulással létrejött cég eszközéről beszélünk, akkor az eszköz üzembe helyezésének napja az átalakulás napját követő nap.
A másik lényeges dátum az eszköz állományból való kivezetésének napja. Ez az a határnap ugyanis, ameddig az értékcsökkenés elszámolására a vállalkozásnak lehetősége van.
Az értékcsökkenés és elszámolása
A számviteli szakemberek rendszeresen használják az értékcsökkenési leírás fogalmát is. A fogalom a vállalkozásnál ténylegesen költségként elszámolt értékcsökkenést takarja.
Kötelező elszámolás
Az óvatosság elve alapján az értékcsökkenést mindig el kell számolni, függetlenül attól, hogy a vállalkozás tárgyévi eredménye nyereség vagy veszteség.
Arányosítás
A költségkénti elszámolást illetően fontos emlékeztetni arra is, hogy év közben megvalósuló üzembe helyezés, vagy az állományból való kivezetés esetén az értékcsökkenési leírást csak arányosan azokra a napokra szabad meghatározni, amelyeken az eszköz a vállalkozás állományában volt.
Terv szerinti értékcsökkenés
Az üzembe helyezést követően a tárgyi eszközök értéke a fizikai kopás és az erkölcsi avulás következtében folyamatosan csökken. Az érték ugyanakkor nem vész el, hanem fokozatosan átkerül az előállított termék, a nyújtott szolgáltatás értékébe. Ezt az előre tervezhető elhasználódást nevezzük terv szerinti értékcsökkenésnek.
2001. január 1. után beszerzett tárgyi eszköz
A 2001. január 1. után beszerzett tárgyi eszközök esetében meg kell határozni az adott eszköz maradványértékét. Az ezzel a maradványértékkel csökkentett bekerülési értéket fel kell osztani azokra az évekre, amely évek alatt az eszközt előre láthatóan használni fogják. Ez olyan mozzanat a vállalkozások életében, amely szoros együttműködést feltételez a cég műszaki és gazdasági szakemberei között. A gazdasági szakemberektől ugyanis nem várható el, hogy kellő információ hiányában ők maguk döntsék el egy eszközről, hogy mennyi ideig fogja előre láthatóan szolgálni a vállalkozást. Nem helyes az a gyakorlat sem, melynek során leegyszerűsítve a folyamatot a számviteli törvény alapján végzett "egyedi értékelés" eredménye "véletlenül" éppen a társasági adóról szóló törvény szerinti amortizációs kulcs lesz.
Az értékcsökkenés elszámolásának módszerei
A vállalkozások szabadon választhatnak az alábbi leírási módszerek között:
– a lineáris leírás módszere,
– a degresszív módszer (számtani sor vagy mértani sor szerint),
– a teljesítményarányos módszer, illetve
– egyéb (például progresszív) módszer.
Azt, hogy egy adott gazdálkodó az értékcsökkenés számításánál melyik módszert alkalmazza, eszközönként kell meghatározni. A választott módszer persze megváltoztatható, de a változtatás hatását a mérleg kiegészítő mellékletében ilyenkor mindig be kell mutatni.
Lineáris leírás
A leggyakrabban alkalmazott módszer a lineáris leírás módszere. Ennek alkalmazása során a használati idő alatt évről évre azonos összegű, vagy azonos mértékű értékcsökkenést számolnak el. A leírás mértékét kifejező leírási kulcs ilyenkor állandó. A leírás alapja a bruttó érték, illetve a 2001. január 1-jét követően beszerzett olyan tárgyi eszközöknél, ahol meg lehetett határozni maradványértéket, ott a maradványértékkel csökkentett bruttó érték. Ez talán a legkönnyebben alkalmazható módszer, azonban a legkevésbé követi az egyes eszközök tényleges elhasználódását.
Degresszív leírás
A degresszív leírás előnye, hogy jobban követi az eszköz elhasználódását. Hátránya azonban, hogy használata nehézkes, és számítása bonyolult. Ez a módszer ajánlható viszont azon eszközök leírásához, ahol gyors a műszaki fejlődés (például műszerek, számítástechnikai, távközlési eszközök).
Teljesítményarányos leírás
A teljesítményarányos leírás módszere olyan eszközöknél javasolt, ahol maga a teljesítmény jól mérhető, illetőleg jól tervezhető. Előnyeként említhető az is, hogy követi az eszköz fizikai elhasználódását, de ugyanakkor nem képes követni a műszaki fejlődés miatti elhasználódást, a teljesítmények dokumentálásának adminisztrációs többletterhéről már ne is beszéljünk. Talán nem véletlen, hogy a gyakorlatban ezzel a módszerrel találkozunk a legritkábban.
Kis értékű tárgyi eszközök azonnali elszámolása
A számviteli törvény lehetőséget ad arra, hogy a vállalkozás az 50 000 forint egyedi beszerzési (előállítási) értéket meg nem haladó eszközök esetén a bekerülési értéket a használatbavételkor egy összegben számolja el értékcsökkenési leírásként. Ezt nevezi a köznyelv kis értékű tárgyi eszközök azonnali értékcsökkenésének. Ezzel kapcsolatban két fontos körülményre kell utalni. Az egyik az, hogy a törvény beszerzési értékről beszél, tehát bruttó (áfával növelt) értékhatárról van szó. A másik az, hogy nem kötelező az 50 000 forint alkalmazása. A vállalkozás számviteli politikájában ugyanis nulla és 50 000 forint között bárhol meghatározhatja azt a szintet, amely alatt az azonnali leírás életbe lép.
Terven felüli értékcsökkenés
A tárgyi eszköznél terven felüli értékcsökkenést kell elszámolni, ha
– a tárgyi eszköz könyv szerinti értéke tartósan és jelentősen magasabb, mint az adott eszköz piaci értéke, valamint ha
– a tárgyi eszköz értéke jelentősen lecsökkent, mert feleslegessé vált, megsemmisült stb.
A terven felüli értékcsökkenést akkora mértékben kell elszámolni, hogy azáltal a tárgyi eszköz a mérlegkészítéskor a beszámolóban ismert piaci értéken szerepeljen. Ezt az elszámolást az egyéb ráfordítások között kell elkönyvelni. A terven felüli értékcsökkenés vissza is írható, elszámolására ilyenkor az egyéb bevételek között van lehetőség.
Piaci érték
A fentiekben utaltunk a piaci érték fogalmára. Ennek többféle megközelítése ismert. Ilyen például az utánpótlási ár – amely az az összeg, amiért az adott eszközt be lehet szerezni. Igen ám, de mi van akkor, ha azt az eszközt már nem lehet kapni? Nos, ilyenkor keresnünk kell egy helyettesítő terméket, és annak kell venni a piaci árát. Tárgyieszköz-értékesítés oldaláról jó megközelítés lehet az érvényesíthető eladási ár.
Speciális értékcsökkentési lehetőségek
Bérbeadás
A törvény egyes nevesített esetekben az általános leírási kulcsnál magasabb kulcs szerinti leírást (tehát nagyobb mértékű adóalap csökkentést) tesz lehetővé. Ilyen speciális helyzet a bérbeadás. A bérbeadó eszközei között kimutatott, bérbe adott épület, építmény és ültetvény esetén ez a kulcs 5 százalék, egyéb tárgyi eszközöknél pedig 30 százalék.
Vendéglátás, szálláshely-szolgáltatás
Az az adóalany, amely a teljes adóévben a szálláshely-szolgáltatás és vendéglátás ágazatba tartozott, a tárgyi eszközei között kimutatott, és közvetlenül besorolás szerinti tevékenységét szolgáló tárgyi eszközei után 3 százalék értékcsökkenési leírást érvényesíthet.
Vállalkozási övezet
Csökkenti az adózás előtti eredményt a vállalkozási övezetben székhellyel (vagy bejelentett telephellyel) rendelkező adózó által idén (azaz 2002-ben) december 31-éig a székhelyén, telephelyén üzembe helyezett, korábban még használatba nem vett tárgyi eszköz bekerülési értéke. A kedvezmény utoljára 2002-ben érvényesíthető.
Értékcsökkenés és adózás
Az értékcsökkenés elszámolása nem csak a számviteli nyilvántartások vezetése érdekében, hanem adózási szempontból is fontos. A társasági adóról szóló törvény külön mellékletekben szabályozza azt a kérdéskört, hogy a számviteli nyilvántartásokban elszámolt értékcsökkenéssel szemben az egyes eszközcsoportoknál milyen mértékeket ismer el olyan költségtényezőként, amely a társasági adó alapját csökkenti. Az adóbevallások összeállítása során külön lapokon kell részletezni az egyes adóalap növelő és csökkentő tényezőket, és ezek között jellemzően legnagyobb súlya az értékcsökkenési adatoknak van.
Az értékcsökkenési leírás alapja
Fontos megjegyezni, hogy bár 2001-től számviteli szempontból a maradványértékkel kalkulálnunk kell, az adózás tekintetében az értékcsökkenési leírás (tehát a költségként történő elszámolás) alapját változatlanul a bekerülési érték képezi. Ez praktikusan azt jelenti, hogy a 2001. év utáni beszerzések esetében még azoknál a cégeknél is eltér a számvitelben elszámolt és a társaságiadó-alap csökkentéseként figyelembe vehető értékcsökkenés, ha egyébként a vállalkozás a társaságiadó-törvény mellékletében szereplő leírási kulcsokat alkalmazza.
A tárgyi eszközök nettó értéke
A számviteli szabályok szerint elszámolt értékcsökkenés és az adóalapnál érvényesített értékcsökkenési leírás eltérése következtében a tárgyi eszközöknek (is) kétféle nettó értékük van. Az előbbit könyv szerinti értéknek az utóbbit számított nyilvántartási értéknek nevezzük.
Eltérés a számviteli szabályoktól
Szintén 2001-től érvényes, az adózást érintő változás, hogy a számviteli szabályok szerint elszámolt értékcsökkenéstől nagyobb összeg is csökkentheti az adóalapot.
Egyszeres könyvvitel
A teljesség kedvéért megemlítjük, hogy az egyszeres könyvvitelt vezetőknél is megjelent a tárgyi eszközök bekerülési értékével kapcsolatos elszámolásokhoz fűződő adóalap-növelési kötelezettség.
Az értékcsökkenés elszámolásának tilalmaA korábbiakban már szó volt arról, hogy az értékcsökkenés elszámolása kötelező. Meg kell jegyeznünk ugyanakkor azt is, hogy a törvény több olyan eszközt nevesít, amelyek esetében nem szabad értékcsökkenést elszámolni. Így – egyebek mellett – nincs lehetőség értékcsökkenés elszámolására a földterületnél, a teleknél, az erdőnél, az üzembe nem helyezett beruházások esetében, a már nullára leírt tárgyi eszközöknél, a képzőművészeti alkotások vonatkozásában, valamint a régészeti leletek esetében. * Vannak persze itt is kivételek, hiszen földterület és telek után is elszámolható az értékcsökkenés abban az esetben, ha bányaművelésre, illetve vegyi hulladék tárolására vették azokat igénybe |